ACCA FR“無中生有”的無形資產(chǎn)—intangible assets的確認(rèn)條件

IAS 38 Intangible Assets和IFRS 3 Business Combinations均談及了無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件（recognition criteria）。同學(xué)們要辨別清楚單體報(bào)表上的確認(rèn)條件，并進(jìn)一步學(xué)習(xí)合并報(bào)表上的特殊確認(rèn)規(guī)則。

應(yīng)對考試時(shí)，確實(shí)僅靠死記例子，就能做對題目。籠統(tǒng)地以外購、內(nèi)部形成、收購視作外購的邏輯，來判斷能否確認(rèn)無形資產(chǎn)，只是歸納現(xiàn)象，而非探尋本質(zhì)。只有從理論層面進(jìn)行歸納整理，才能更廣泛地將知識運(yùn)用于實(shí)踐。

廣義上，我們都會稱computer software, patents, copyrights, motion picture films, customer lists, mortgage servicing rights, fishing licences, import quotas, franchises, customer or supplier relationships, customer loyalty, market share and marketing rights為“無形的資源（intangible resources）”。但這離能被確認(rèn)到資產(chǎn)負(fù)債表里作為一項(xiàng)“無形資產(chǎn)”，仍有一定距離。

IAS 38給出的無形資產(chǎn)確認(rèn)條件，是最基本的參考依據(jù)：

The recognition of an item as an intangible asset requires an entity to demonstrate that the item meets:

(1) the definition of an intangible asset (“An intangible asset is an identifiable non-monetary asset without physical substance”); and

(2) the recognition criteria (“(a) it is probable that the expected future economic benefits that are attributable to the asset will flow to the entity; and (b) the cost of the asset can be measured reliably.”).

即一方面要符合無形資產(chǎn)定義（definition）（重點(diǎn)應(yīng)關(guān)注資產(chǎn)定義里的“control（控制）”，和此處提及的“identifiable（可辨認(rèn)的）”），另一方面要符合額外的確認(rèn)條件（probable inflow和reliable cost）（這種資本化條件，其實(shí)在很多其他與資產(chǎn)相關(guān)的準(zhǔn)則里也經(jīng)常出現(xiàn)）。

上述“無形的資源”上的支出，一旦無法資本化，則應(yīng)該費(fèi)用化（費(fèi)用化時(shí)，相當(dāng)于計(jì)入了internally generated goodwill）。

1. 符合無形資產(chǎn)的定義——control和identifiable

IAS 38明確，廣義上的“無形的資源”，并非都能在狹義上滿足無形資產(chǎn)的“定義”。

Control作為“定義”中的一道門檻，自不必多提，只要是資產(chǎn)都要滿足這個(gè)條件。諸如customer relationships or loyalty（若不受法律或合同保護(hù)）很難被認(rèn)為被企業(yè)所控制——客戶的口味說換就換，現(xiàn)有的市場份額未必是未來收益的保障。

無形資產(chǎn)的“定義”中，另一個(gè)關(guān)鍵門檻是“identifiable”，也是后文歸納時(shí)的重要指標(biāo)。

An asset is identifiable if it either:

(a) is separable, ie is capable of being separated or divided from the entity and sold, transferred, licensed, rented or exchanged, either individually or together with a related contract, identifiable asset or liability, regardless of whether the entity intends to do so; or

(b) arises from contractual or other legal rights, regardless of whether those rights are transferable or separable from the entity or from other rights and obligations.

簡單來說，要滿足identifiable，需要滿足separable（可分離的）或contractual（合同性的）——separable指的是該資產(chǎn)要能夠從企業(yè)中分離出來，被交易走；contractual則指該資產(chǎn)源于合同或其他法定權(quán)利。

在FR考試中，同學(xué)們遇到的絕大多數(shù)形似無形資產(chǎn)的“無形的資源”，都能夠滿足identifiable的條件，它們或separable（如customer list和brand），或contractual（如licence）。

反例是internally generated goodwill——除非出售企業(yè)的控制權(quán)（即涉及后文會談及的企業(yè)合并），否則無法交易走internally generated goodwill，因此個(gè)別報(bào)表視角下，它not identifiable，自然就無法資本化（此外其實(shí)其成本也難以被可靠計(jì)量）。

2. 符合無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件——probable inflow和reliable cost

假如通過第1關(guān)“無形資產(chǎn)的定義”，那么就要接著考慮第2關(guān)“確認(rèn)條件”——

(a) It is probable that the expected future economic benefits that are attributable to the asset will flow to the entity; and

(b) The cost of the asset can be measured reliably.

“Research costs”和“滿足PIRATE之前的development costs”就倒在（a）probable inflow上——研發(fā)項(xiàng)目八字還沒有一撇，很難說存在很可能流入企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益，因此無法資本化。

Internally generated的其他無形資產(chǎn)，如brand、customer list等，倒在了（b）reliable cost上——在內(nèi)部形成它們時(shí)所發(fā)生的支出，往往難以與企業(yè)整體業(yè)務(wù)的開發(fā)成本（cost of developing the business as a whole）相區(qū)分（distinguish），因此它們被視作無法可靠計(jì)量成本。但若這些資產(chǎn)來自于外購（acquired），則成本被視作能夠可靠計(jì)量，可以確認(rèn)為無形資產(chǎn)。

“滿足PIRATE之后的development costs”就可以通過這兩個(gè)確認(rèn)條件，資本化為無形資產(chǎn)。